陈赐辉

　　集团化大公司总部对其全资子公司或参控股企业的执业经理人（含总经理、副总经理等高管成员）的年度或任内绩效考核，大多采用责任制、考核制和奖惩制相结合的形式进行。绩效考核是一个系统工程，涉及组织人事部门、具体负责资本动作的营运部门、掌控并出具绩效考核指标的实施部门等，考核的结论是集团董事会聘（解）执业经理人的重要依据。随着经济市场化进程的逐步深入，集团内部审计在对有关执业经理人（经营者）的绩效考核中的作用就会更加明显，特别是在促进经营者加强对财物的管理和提高有效资金的使用率，以期达到盈利最大化目标，最终达到股权所有者资产的保值增值、执业经理人（经营管理者）利益的保障、企业员工权益的维护等方面发挥积极作用。审计的内容既涉及供、产、销的各个环节，也涉及到企业内部和外部的诸多因素，同时还与企业的过去和将来的经济活动相关联。鉴于考核工作时效性的实际需要，审计工作必须在较短的时间内完成，这就要求审计工作必须在复杂纷繁的经济事件中抓住主要矛盾和关键问题，突出审计内容的重点方面。本文拟就绩效考核中涉及的经济盈亏的真实性、经营管理和经济效益完成情况、执业经理人的合法权益是否受到侵犯以及有无违法违纪等四个方面作为内部审计工作重点进行阐述。

　　一、盈亏真实性的审计

　　盈亏是否真实是整个绩效考核审计工作的前提和基础。只有落实了企业盈亏的虚实，评议执业经理人在年度或任内经营管理和经济效益完成情况才有可靠的依据。

　　（一）审计企业年度财务报表的真实性和合规性，据以确认企业财务资料可信赖的程度。

　　1、对资产负债情况的审查

　　企业发生的经济业务错综复杂，加上社会客观因素（比如结算时间差，企业人欠、欠人等）影响，不可能也不必要要求每个会计年度的债权债务完全清理完毕，但必须将企业资产负债情况弄清楚，这样既可以分清执业经理人之间的责任，也可在一定程度上了解企业在各个会计年度未偿还债务的能力（偿债能力），也可以为集团董事会确定聘（解）执业经理人和进行整体经济分析提供信息资料。

　　（1）流动比率：流动比率=流动资产/流动负债，反映的是被审单位以其流动资产偿还其流动负债的能力，考查的是被审计单位（企业）短期偿债能力，执业经理人在会计年度内产生的流动负债是增加了，还是减少了，其增减情况与其流动资产的变动情况具有一定的关联关系，这个系数越大，表明偿债能力越强，反之则弱。

　　（2）已获利息倍数：已获利息倍数=息税前利润/利息费用，反映的是被审单位长期偿债能力，考查的是被审单位偿还借款利息和避免企业破产的能力，同时也能说明被审单位筹措新债务的能力，这个指标作为考核执业经理人在会计年度内对资金使用的合理性、有效性以及是否专款专用等是有一定的说服力。

　　2、审查企业资财完整性和帐实是否相符

　　企业资财包括固定资产、流动资产和专项资产三大部分。尽管执业经理人对企业法人资产有着经营管理权和使用权，但企业法人资产的所有权仍属于资本投资者（股东），为保证企业法人资产的安全完整，做到帐实相符，对执业经理人在会计年度内的发生的资财增减情况及其计价是否合理进行审计鉴证是非常必要的，也是可行的，它既便于执业经理人总结工作得失，为更好地开展工作起到促进作用，同时也为包括集团总部在内的各个股东（投资主体）决定资金投向提供依据。

　　（二）审查企业财务活动的真实性

　　对财务活动真实性的审计，重点应该抓住以下五个方面：

　　1、企业当期实现的收入，是否得到如实反映，有无存在隐瞒、转移或虚报收入，以及在上下会计年度进行调节等现象。

　　2、当期的费用列支是否按配比原则进行，是否划清资本性支出与费用权益性开支的界线。

　　3、销售成本的结转是否与当期收入的口径相一致，计算是否正确。

　　4、利润分配是否按绩效考核责任书上规定的要求进行。

　　5、关联交易中计价政策的执行情况。

　　二、审计经营管理和经济效益完成情况

　　在落实了企业盈亏真实性以后，还必须对企业的经营管理和经济效益是否达到集团总部年初下达的目标和要求进行审计和评议。在审计评议时，应重点把握以下内容：

　　（一）企业经营管理水平及绩效考核书中规定的管理标的的落实情况

　　为确保集团整体经济利益的实现，同时为了确保子公司或投资参控股企业完成预定的目标，集团总部就必须以书面的形式要求执业经理人在考核年度内制定或完善经营管理方面的各种规章和制度，比如生产方面的产量、质量、物耗、安全生产等规章及岗位责任和奖罚办法等制度。这些规章和制度是否健全？是否具有可操作性？具体执行（落实）情况又是如何呢？效果又是怎么样？这些事项在年度绩效考核审计工作中必须进行鉴证，据以评议执业经理人的管理水平和企业内部控制制度的健全程度。

　　由于经济大环境和国家宏观调控经济政策的变化（比如产业结构调整等外部因素），可能出现执业经理人在年度内做了最大的努力，但还是完不成绩效考核责任书中规定的有关管理目标；而有的企业则相反，轻而易举就完成了。鉴于实际情况的变化，内部审计就不能简单地对照考核目标来确定和评价执业经理人在年度内的业绩，而是应该结合年度内由于国家宏观调控对企业的影响程度以及企业为适应这些新情况新问题而采取了什么措施，这些举措的效果如何等来进行考察，以体现审计鉴证的客观公正性。它有利于执业经理人认清存在的问题，看到企业在经营管理方面还需要改进和完善的环节，促进他们增强责任感和事业心。

　　（二）执业经理人在绩效考核年度内的经济指标和技术指标的完成情况

　　绩效考核责任书中一般会有明确规定产量、产值、利润指标的基数和增长率，新产品的开发创优、技术改造与发展规划，企业管理与人才开发，安全生产及处理所有者、执业经理人、企业员工等三者利益的各项内容。审计应逐一审查这些经济指标和管理指标的完成情况，看看是否存在弄虚作假，骗取荣誉的现象。

　　（三）经济效益是否达到预期目标

　　经济效益是企业经济活动中投入与产出的比例关系。这里所指的产出是有质量、有品种和规格花色或企业特色，能满足社会需求的产出。正是因为要求企业产出符合社会需要的适销对路的产品，企业生产才有社会意义，具有社会效益的内涵。因此，经济效益除了直接创造者受益的效益，也包括间接由社会非创造者（消费者）受益的社会效益（价廉物美），同时还要顾及生态效益和企业的远期经济效益等。审计人员在审计核实执业经理人在年度内取得的经济效益时，必须综合考虑其所体现（包括潜在的在后期才能实现的）的上述各种经济效益，以规避他们采用拼设备、拼体力等短期行为，以转嫁企业后期负担为代价，图得年内或任内的效益，资以骗取荣誉，具体应着重审计以下两个方面：

　　1、经济效益实现途径的开发利用及其实现程度的审计

　　（1）技术开发方面：企业的生产技术与世界上或国内同行业先进水平进行比较分析，新产品开发的进度和速度及其可行性研究规程管理等内容。

　　（2）市场开发方面：是否深入市场调查和研究？调查和研究的广度和深度，开发市场策略的科学性、有效性、经济性等内容。

　　（3）能源成本的节约方面：从企业与世界上及国内同行业先进企业能耗指标比较分析能源的回收利用程度和效果等内容。

　　（4）企业的管理措施及对员工素质和结构合理性等内容。

　　2、根据与执业经理人签定的绩效考核责任书规定的经济技术指标，同世界上和国内同行业先进水平、本企业本部门本单位的上、下年度及其历史最好水平的对比分析，以确认企业目前所达到的水平，用于评价执业经理人在年度内或任期内为企业创造的效益是增加了，还是减少了。

　　三、执业经理人的合法权益是否受到侵犯

　　根据权责一贯性的原则，执业经理人所承担的责任是与其拥有相应的合法权益（含权力）为前提的，如果其合法权益受到侵犯，责任便无法得到有效的落实。因此，审查执业经理人的合法权益是否受到侵犯，是客观公正地评价其经济责任的必要条件。具体审计的主要内容是：

　　1、执业经理人的合法权益是否得到有效落实。

　　2、具体有哪些合法权益受到侵犯？

　　3、集团总部有关职能管理部门是否存在干预经营的情况？

　　4、政府相关部门或社会团体是否有乱摊派、乱收费的情况？

　　四、审查执业经理人在任内（年度）有无严重违法违纪问题

　　财经法纪是国家针对财政、税务、金融、物价等方面所涉及的经济业务活动而制定的行为准则，是企业在经济业务活动中必须遵守的纪律。执业经理人是企业一切经济活动的总指挥，如果企业出现违法违纪行为，执业经理人是要负责任的（包括直接责任和间接领导责任），所以企业发生的一切经济业务，都必须在遵守国家有关财经法纪的前提下进行。执业经理人在年度或任内执行财经法纪情况的检查是一项重要的审计内容，审计的重点内容是：

　　1、有无严重违反国家政策、法规以及各种财经制度、条例等情况。

　　2、有无玩忽职守，给企业股东和国家造成严重的损失浪费的现象。这点在具体的审计过程中，要处理好以下二个界线：其一是要区分执业经理人因行业经验不足致使经营决策失误与个人想“混水摸鱼”的界线；其二是要区分个人责任与执业经理人集体责任的界线。目前我国就“损失浪费”责任人的处理方面，还没有专门的法律规定，但随着企业改革的深入，在建立现代企业制度、完善公司法人治理结构的过程中，必将逐步构建与现代企业制度相适应的惩治体系和预防体系。所以审计要在界定上述二个界线的前提下，着重关注执业经理人在资本运营、投资决策、选人用人等主要环节，是否按程序办理来做出专业判断。

　　3、有无以权谋私，行贿受贿，贪污盗窃等违法行为。特别要关注执业经理人有否钻改革的空子，弄虚作假，中饱私囊等严重违法违纪行为，如果触犯刑律的，审计部门应坚决移交司法部门立案查处。

　　目前客观上存在着个别财经法律法规与形势发展的要求不相适应的状况，执业经理人在履行职责过程中所做出的经营决策是对是错，心中不够踏实，难免产生顾虑。在开展绩效审计时，把情况核实清楚，把问题摆在明处，既有利于澄清是非，也可为集团总部制定和完善规章制度（包括完善绩效考核责任书的相关条款）提供资料依据。

　　总之，以上四个方面的审计内容，在审计的具体过程中，是相互交叉，相互联系的，不可截然分开。在审计时，必须注意它们之间的内在联系，着重从财务收支真实性审计入手，客观公正地对执业经理人在年度或任内的绩效做出确实的评价，为集团总部解（聘）任执业经理人做出审计贡献。

　　作者单位：厦门旅游集团有限公司审计处